Die Auswirkung des BilMoG auf die Bilanzierung latenter Steuern im HGB-Einzelabschluss

Textprobe: Kapitel 3, Latente Steuern im HGB-Einzelabschluss: 3.1, Norm und Anwendungsbereich: Die Bilanzierung latenter Steuern ist in § 274 HGB geregelt. Er gilt für Kapitalgesellschaften und haftungsbeschränkte Personengesellschaften i. S. d. § 264a HGB. Die Vorschrift ist auch für Unternehmen verbindlich, die unter das Publizitätsgesetz nach § 5 Abs. 1 Satz 2 PublG fallen. Kleine Kapitalgesellschaften sind von ihrer Anwendung nach § 274a Nr. 5 HGB befreit, wobei eine freiwillige Anwendung zulässig ist. Im endgültigen Gesetz sind latente Steuern nicht mehr als Bestandteile des Jahresabschlusses nach § 246 Abs. 1 Satz 1 HGB aufgeführt, obwohl sie im § 246 Abs. 1 Satz 1 HGB des Regierungsentwurfs noch enthalten waren. Daraus ergibt sich, dass sie bei Nichtkapitalgesellschaften nur bilanziert werden, wenn sie die Qualität von Vermögensgegenständen oder Schulden erfüllen. Der sachliche Anwendungsbereich des § 274 HGB berücksichtigt im Vergleich zum Regierungsentwurf neben Differenzen von Vermögensgegenständen und Schulden auch Differenzen von Rechnungsabgrenzungsposten. Ihre Nichtberücksichtigung im Gesetzentwurf ist darauf zurückzuführen, dass Rechnungsabgrenzungsposten nach IFRS keine Bilanzposten darstellen. Im Vergleich zu IAS 12 fallen die handelsrechtlichen Regelungen des § 274 HGB sehr knapp aus. Deshalb sind neben den Gesetzen auch die Vorschriften des Deutschen Rechnungslegungs Standards Committees (DRSC) und vom Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) verbindlich anzuwenden. Sie konkretisieren die Gesetzte und sorgen für eine einheitliche Anwendung der Vorschriften, um Ermessens-, Interpretations- und Gestaltungsspielräume zu vermeiden. 3.2, Ansatz latenter Steuern: 3.2.1, Wegfall der umgekehrten Maßgeblichkeit: Latente Steuern wiesen im alten Recht aufgrund der engen Verknüpfung vom Handels- und Steuerrecht durch das Maßgeblichkeitsprinzip eine geringe Bedeutung auf. Dabei ist zwischen der materiellen und formellen Maßgeblichkeit zu differenzieren. Die materielle Maßgeblichkeit ist in § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG geregelt. Danach sind im steuerrechtlichen Jahresabschluss die Wertansätze anzusetzen, die sich aus den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung ergeben, sofern steuerlich keine abweichenden Regelungen bestehen. Hierbei werden handelsrechtliche Aktivierungswahlrechte und -gebote in der Steuerbilanz zu Aktivierungsgeboten, sofern die Aktivierung steuerlich zulässig ist. Dagegen führen Passivierungswahlrechte und Passivierungsverbote des HGB zu einem Passivierungsverbot in der Steuerbilanz. Die umgekehrte Maßgeblichkeit war in § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG a. F. geregelt. Es durften rein steuerliche Wahlrechte nur dann ausgeübt werden, wenn sie auch in der Handelsbilanz angewendet wurden. Ein solches Wahlrecht konnte nur genutzt werden, wenn die entsprechenden Öffnungsklauseln nach § 247 Abs. 3 HGB a. F. sowie den §§ 254, 273, 279 Abs. 2 und 280 Abs. 2 HGB a. F. den Wertansatz in der Handelsbilanz zuließen. Mit der umgekehrten Maßgeblichkeit wurde in Kauf genommen, dass die Bilanzleser nur unzureichend über die Unternehmenslage informiert wurden, da im Jahresabschluss steuerliche Abschreibungen für Passivposten enthalten waren. Befürworter der umgekehrten Maßgeblichkeit hatten hervorgebracht, dass Steuervergünstigungen die Finanzkraft eines Unternehmens stärken. Dies sei aber nur möglich, wenn sie auch in der Handelsbilanz abgebildet werden, um sie nicht an Anteilseigner auszuschütten. Dieses Argument verliert jedoch an Bedeutung, da durch Anwendung des Temporary-Konzepts das Ziel verfolgt wird, künftige Steuereffekte darzustellen. Durch das BilMoG wurde die umgekehrte Maßgeblichkeit abgeschafft, um die Informationsfunktion des Jahresabschlusses zu stärken. Dazu wurde § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG angepasst und die entsprechenden Öffnungsklauseln in der Handelsbilanz gestrichen. Damit sind rein steuerliche Wahlrechte wie z. B. die Reinvestitionsrücklage nach § 6b Abs. 3 EStG oder Investitionsabzugsbeträge nach § 7g Abs. 1 EStG unabhängig von der Handelsbilanz nutzbar. Ein weiterer Anwendungsbereich ergibt sich für Wahlrechte, die sowohl im Handels- als auch Steuerrecht bestehen. Dazu zählen z. B. planmäßige Abschreibungen, die nach § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG und § 253 Abs. 3 Satz 1 HGB linear oder leistungsabhängig erfolgen können. Weichen die steuerlichen Wertansätze von der Handelsbilanz ab, sind sie nach § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG in einem besonderen Verzeichnis aufzunehmen. Dort sind der Anschaffungs- oder Herstellungszeitpunkt, die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten, die steuerliche Vorschrift des Wahlrechts und die vorgenommene Abschreibung zu dokumentieren. Daraus ergibt sich eine zusätzliche Belastung, da eine parallele Steuerbuchhaltung einzurichten ist. Die materielle Maßgeblichkeit bleibt nach dem BilMoG dagegen weiterhin bestehen. Dennoch wird sie an Bedeutung verlieren, da Handels- und Steuerbilanz aufgrund verschiedener Zielsetzungen auseinanderdriften werden. Somit werden deren Differenzen weiter zunehmen, sodass die Bedeutung latenter Steuern steigen wird.