Kostenrechnung als Controlling-Instrument: Die kostentheoretische Fundierung der Grenzplankostenrechnung

Textprobe: Kapitel 3, Kostenplanung und -kontrolle durch die Grenzplankostenrechnung: 3.1, Die Kostenartenrechnung zur Ermittlung der Einzel- und Gemeinkosten: Um die Aufgaben der einzelnen Teilbereiche der Grenzplankostenrechnung zu verstehen, sollte zunächst der gesamte Datenfluss der Informationen betrachtet werden. Die Daten aus der Buchhaltung werden dabei in der Kostenartenrechnung in Kostenträgereinzel- und Kostenträgergemeinkosten aufgespalten. Kostenträgereinzelkosten gehen direkt in die Kostenträgerstückrechnung ein, Kostenträgergemeinkosten werden über die Kostenstellenrechnung verteilt und fließen ebenfalls in die Kostenträgerstückrechnung zur Kalkulation der Kosten einer Endprodukteinheit. In der Betriebsergebnisrechnung fließen schließlich die Informationen aus der Kostenrechnung und der Erlösrechnung zusammen und das kurzfristige Betriebsergebnis kann berechnet werden. Aufgabe der Kostenartenrechnung ist somit die Erfassung der Plankosten während einer Abrechnungsperiode, sowie die Erfassung der tatsächlich angefallenen Istkosten zur Kostenkontrolle. Da die Kostenartenrechnung die Grundlage sämtlicher Berechnungen bildet, schlagen sich Fehler bei der Erfassung der Kosten durch die komplette Kalkulation durch. Die Einteilung erfolgt nach der Art der verbrauchten Produktionsfaktoren, wie Werkstoffe, menschliche Arbeitsleistung oder Betriebsmittel. Als Kostenarten entstehen hiermit etwa Materialkosten, Löhne in den Fertigungsabteilungen, kalkulatorische Abschreibungen auf Maschinen oder kalkulatorische Zinsen auf das gebundene Kapital. Weitere wichtige Einteilung ist die Trennung von Einzel- und Gemein-kosten in der Kostenartenrechnung. Dabei ist die Trennung aufgrund der Zurechenbarkeit zum Kostenträger vorzunehmen. Die Kostenträger-einzelkosten werden direkt auf die einzelnen Kostenträger gemäß dem Verursachungsprinzip zugerechnet, während die Kostenträgergemein-kosten über die Kostenstellenrechnung auf die Kostenträger zugeschlüsselt werden. Die Planung der Materialeinzelkosten erfolgt zunächst durch Ermittlung des Nettoverbrauchs des Produktionseinsatzfaktors. Dieser spiegelt die Faktoreinsatzmenge wider, die bei planmäßiger Produktion benötigt wird. Diese Menge wird angepasst durch einen Aufschlag für Planabfallmengen, Ausschüsse und Ähnlichem und ergibt den Bruttoverbrauch. Die Menge der Netto- oder Bruttoverbräuche kann dabei durch Vergangenheitswerte oder Schätzungen ermittelt werden. Multipliziert mit den jeweiligen Planpreise, ergeben sich dann die faktoreinsatzspezifischen Materialeinzelkosten, die addiert die Material-einzelkosten des Endprodukts ergeben. Die Planung der Lohneinzel-kosten erfolgt durch Erfassung der Lohnkosten derer Mitarbeiter, die unmittelbar am Produkt selbst arbeiten. Je nachdem ob Akkordlöhne oder Zeitlöhne gezahlt werden, können die Kosten verursachungsgerecht auf die Produkte verteilt werden. Bei Zeitlöhnen ist aufgrund der vertraglichen festen Löhne keine verursachungsgerechte Verrechnung von Lohn-einzelkosten auf die Kostenträger möglich, eine anteilige Verrechnung erfolgt somit auf Basis des Durchschnittsprinzips. Zur besseren Kostenkontrolle der Kostenstellen ist es auch sinnvoll die Lohneinzelkosten über die Kostenstellenrechnung zu verrechnen, da dadurch sofort die sämtlichen Kosten in einer Kostenstelle aufgezeigt werden. Da Sondereinzelkosten der Fertigung oder des Vertriebs meistens einer Vielzahl von Endprodukten zugeordnet sind, z.B. Verpackungsmaterial, ist auch hier eine verursachungsgerechte Zuteilung nicht möglich. Ausnahmen wären etwa Stücklizenzen. Daher kommt auch hier wieder die Verrechnung über das Durchschnittsprinzip zum Einsatz. Die Planung der Kostenträgereinzelkosten ist damit fertiggestellt. 3.2, Die Kostenstellenrechnung zur Planung der Gemeinkosten: 3.2.1, Die Bezugsgrößenplanung in den Kostenstellen: Aufgabe der Kostenstellenrechnung ist die Verteilung von Kostenträgergemeinkosten auf die jeweiligen Kostenstellen. Die Kostenstellenrechnung nimmt in der Grenzplankostenrechnung eine zentrale Funktion ein und ist besonders stark ausgebaut. Bei der Einteilung von Kostenstellen stellt sich grundsätzlich die Frage, ob eine möglichst homogene Kostenstruktur abgebildet werden soll, d.h. Bereiche mit gleichartigen Kosten werden zusammengefasst oder die Einteilung erfolgt im Sinne der Kosten-verantwortung, d.h. die Kostenstellen sollen möglichst selbständigen Verantwortungsbereichen entsprechen. In den einzelnen Kostenstellen ist anschließend zu unterscheiden ob homogene oder heterogene Kostenverursachung vorliegt und die Wahl der passenden Bezugsgrößen vorzunehmen. Bei der Bezugsgrößenplanung wird zunächst zwischen qualitativer und quantitativer Bezugsgrößenplanung unterschieden. Die qualitative Bezugsgrößenplanung stellt die Frage, welche Bezugsgröße/n zu wählen sind. Dabei wird nochmals zwischen direkten und indirekten Bezugsgrößen unterschieden. Direkte Bezugsgrößen bezeichnen dabei Maßgrößen, die aus der betrachteten Abteilung selbst abgeleitet werden können, also ihre Ausbringung, etwa Anzahl Bestellungen im Einkauf, Anzahl Buchungen in der Buchhaltung oder Anzahl der Zugänge im Materiallager. Indirekte Bezugsgrößen werden dagegen von der Leistung anderer Abteilungen abgeleitet. Beispiel hierfür sind etwa Verwaltungs- und Vertriebskostenstellen, deren Bezugsgrößen die Herstellkosten der abgesetzten Produkte sein können. Ob diese allerdings tatsächlich eine geeignete Bezugsgröße darstellen ist fraglich. Im Beispiel der Verwaltungskostenstelle, werden die Verwaltungskosten aufgrund der Herstellkosten zugerechnet. Die Kosten für den Verwaltungsapparat tendieren bei modernen Unternehmen allerdings zu steigen, während die variablen Kosten aus der Fertigung aufgrund der Automatisierung sinken, d.h. es entstehen sehr hohe Zuschlagssätze, deren Aussagekraft gering ist. Von daher sind direkte Bezugsgrößen den indirekten Größen vorzuziehen. Die quantitative Bezugsgrößenplanung beschäftigt sich anschließend mit der Festlegung der jeweiligen Planbeschäftigung bzw. -menge der Bezugsgrößen. Dabei kann zum einen ausgehend von der Kapazität einer Kostenstelle geplant werden, mit den Möglichkeiten der kostenoptimalen, maximalen oder normalen Kapazität. Kostenoptimal ist die Kapazität, die bei Betreiben der Kostenstelle mit optimaler Intensität erreicht wird, maximale Kapazität wird bei maximaler Intensität in der Kostenstelle erreicht und Normalkapazität bei Betreiben der Kostenstelle im Rahmen des normalen Geschäftsablaufs. Zum anderen können die Höhe der Planbezugsgrößen aus der Engpassplanung abgeleitet werden. Die Planung richtet sich dabei nach der betrieblichen Jahresplanung aus, der mehrere Teilpläne zugrunde liegen. Die Kapazität soll sich dabei nach dem Teilplan richten, in dem der Engpass des Unternehmens liegt, was dem 'Ausgleichsgesetz der Planung' nach Gutenberg entspricht. Häufig geht der Engpass dabei vom Markt aus, d.h. die Höhe der Bezugsgrößen ist am erwarteten Absatz auszurichten. Natürlich kann der Engpass aber ebenfalls in der Beschaffung liegen, beispielsweise bei immateriellen Gütern, wie Bücher oder CDs, da deren geistige Erschaffung Zeit benötigt, die Produkte aber begehrt sind und sich gut absetzen lassen. Nach Wahl der passenden Bezugsgrößen ist in einem weiteren Schritt die Planung der Gemeinkosten nötig.